פסק-דין בתיק ע"א 1919/10

המשנה לנשיא מ' נאור:

1.        עיריית אשקלון מכרה 53 מגרשי מקרקעין לאנשים פרטיים במסגרת פרויקט "בנה ביתך" בשכונת "אפרידר" בעיר. מנהל המכס ומע"מ הפעיל את סמכותו לפי סעיף 58 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 וקבע כי על אף שהעירייה מוגדרת כמוסד ללא כוונת רווח (להלן: מלכ"ר), יש לסווג את מכירת המגרשים כפעולה עסקית החבה בתשלום מע"מ. העירייה ערערה על החלטת המנהל בבית המשפט המחוזי. בית המשפט המחוזי (השופטת ר' ברקאי) קיבל את ערעורה וקבע כי מכירת המגרשים היתה בגדר פעילות מלכ"רית. ערעורו של המנהל על פסק הדין של בית המשפט המחוזי הוא הערעור שבפנינו.

           אקדים ואציין כי הגעתי למסקנה שיש להשאיר את תוצאת פסק הדין כפי שהיא, מהנמקה אחרת. את טענתו הראשית של המערער, בשאלה מהו המבחן המשפטי החל, מקבלת אני, אך לטעמי אין בכך כדי לשנות את התוצאה.

המסגרת המשפטית והעובדתית

2.        סעיף 2 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 קובע כי על עסקה בישראל (בין היתר) יוטל מס ערך מוסף. "עסקה" מוגדרת בסעיף 1 לחוק כדלקמן:

"'עסקה' - כל אחת מאלה:
(1) מכירת נכס או מתן שירות בידי עוסק במהלך עסקו, לרבות מכירת ציוד;
(2) מכירת נכס אשר נוכה מס התשומות שהוטל על מכירתו למוכר או על יבואו בידי המוכר;
(3) עסקת אקראי;"

החלופה השלישית המצוטטת, "עסקת אקראי", מוגדרת באותו סעיף כדלקמן:

"'עסקת אקראי' -
(1) מכירת טובין או מתן שירות באקראי, כשהמכירה או השירות הם בעלי אופי מסחרי;
(2) מכירת מקרקעין לעוסק בידי אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין, וכן מכירת מקרקעין בידי אדם כאמור, למעט מכירת דירת מגורים, למלכ"ר או למוסד כספי;
(3) מכירת זכות במקרקעין לקבוצת רכישה בידי אדם שאין עיסוקו במכירת מקרקעין; לעניין זה, 'זכות במקרקעין' ו-'קבוצת רכישה' - כהגדרתן בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963;" (תת סעיף זה הוסף להגדרת "עסקת אקראי" בתיקון בשנת תשע"א לאחר מתן פסק הדין של בית המשפט קמא).

ההוראות הרלבנטיות לענייננו הן שמכירת נכס בידי "עוסק" במהלך עסקו חבה במע"מ (חלופה (1) להגדרת "עסקה"), וכן חבה במע"מ מכירת מקרקעין ל"עוסק" (ובתנאים מסוימים גם למלכ"ר או למוסד כספי - חלופה (3) להגדרת "עסקה" ("עסקת אקראי") בצירוף חלופה (2) להגדרת "עסקת אקראי").

           "עוסק" מוגדר בסעיף 1 לחוק כ"מי שמוכר נכס או נותן שירות במהלך עסקיו, ובלבד שאינו מלכ"ר או מוסד כספי, וכן מי שעושה עסקת אקראי".

3.        הוראות אלו קובעות כי כאשר מלכ"ר מוכר נכס מקרקעין, מכירה זו אינה חבה במע"מ מכוח חלופה (1) להגדרת "עסקה", כיוון שהמלכ"ר אינו "עוסק" לענין זה. אולם, אם המלכ"ר מוכר את נכס המקרקעין ל"עוסק" (ובתנאים מסוימים למלכ"ר אחר או למוסד כספי), מכירה זו בידי המלכ"ר נחשבת "עסקת אקראי" אשר כן תחוב במע"מ. אם, לעומת זאת, המלכ"ר מוכר את נכס המקרקעין למי שאינו "עוסק", "מלכ"ר" או "מוסד כספי" (להלן, למען הנוחות, "לאדם פרטי") - המכירה אף לא תחוב במע"מ כ"עסקת אקראי", והיא תהיה פטורה ממע"מ.